הסכם ממון-חיסכון במס רכישה או מס שבח בעסקת מקרקעין

הסכם ממון-חיסכון במס רכישה או מס שבח בעסקת מקרקעין

מעבר לעובדה שהסכם ממון נותן שקט נפשי באשר לחלוקה הברורה של הנכסים בין בני הזוג יש לו משמעות חשובה נוספת והיא שבאמצעותו יכולים בני הזוג הצדדים לעסקה להנות מהפחתה במיסוי מקרקעין בין אם ברכישת נכס או במכירתו ולעיתים אף לפטור מלא ממיסוי.

תוכן עניינים

מעבר לעובדה שהסכם ממון נותן שקט נפשי באשר לחלוקה הברורה של הנכסים בין בני הזוג יש לו משמעות חשובה נוספת והיא שבאמצעותו יכולים בני הזוג הצדדים לעסקה להנות מהפחתה במיסוי מקרקעין בין אם ברכישת נכס או במכירתו ולעיתים אף לפטור מלא ממיסוי.
עקרון התא המשפחתי במיסוי מקרקעין קובע בחוק מיסוי מקרקעין את "חזקת התא המשפחתי" לפיה יראו מוכר ובן זוגו וילדיהם שטרם מלאו להם 18 שנים כמוכר אחד. לעניין זה ניתן לומר כי מוכר ורוכש לעניין חוק מיסוי מקרקעין חד הם. "חזקת התא המשפחתי" נדונה רבות בשורה ארוכה של פסקי דין בהם בית המשפט שכלל את כל נושא הפטור ממס שבח הן פטור ממס שבח בדירה יחידה הן פטור ממס שבח בירושה והן פטור ממס שבח במצבים שונים נוספים.

קיומו של הסכם ממון הביא לפטור ממס רכישה על דירה יחידה עקרונות פרשת פלם פטור ממס שבח שתי דירות

  1. סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין הוא הסעיף מכוחו מוטל מס רכישה על הרוכש. סעיף 9(ג1א)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין, הרלבנטי לענייננו, קובע כי:
    "(1) "דירה יחידה" – דירת מגורים שהיא דירתו היחידה של הרוכש בישראל ובאזור כהגדרתו בסעיף 16א…
    (2) יראו רוכש ובן זוגו, למעט בן זוג הגר בדרך קבע בנפרד, וילדיהם שטרם מלאו להם 18 שנים, למעט ילד נשוי – כרוכש אחד."
  2. בפרשת פלם דן בית המשפט העליון בתכלית של ההוראה דנן שבסעיף 9(ג1א)(2)(ב) לחוק מיסוי מקרקעין, וקבע כי התכלית של מניעת תכנוני מס בלתי לגיטימיים, על ידי רכישת מספר דירות מגורים וייחוסן לבני משפחה שונים כדי לזכות שלא כדין בהטבת המס של שיעור מס רכישה מופחת ל"דירה יחידה" – היא אחת התכליות של הסעיף, אך איננה התכלית היחידה. תכלית נוספת היא לראות במשפחה כיחידה אחת ולהעניק לה הקלה במס רכישה כאשר נרכשת דירה יחידה במשאביה של המשפחה.
  3. בפרשת פלם קבע בית המשפט העליון בדעת רוב כי יש להתייחס לתא המשפחתי כיחידה אחת ולבחון את מצבו הכלכלי החל ממועד יצירתו וביחס לנכסים שנרכשו במסגרת התא המשפחתי. עוד נקבע כי נכסים, השייכים לאחד מבני הזוג בלבד ומתקופה שקדמה ליצירת התא המשפחתי אינם מהווים אינדיקציה למצבו הכלכלי של התא המשפחתי כשלעצמו, אלא כמדד למצבו של בן הזוג המחזיק בנכסים הללו לבדו.
    כבוד השופט ברק קבע בפרשת פלם (ראו פסקה 18 לפסק דינו של השופט ברק) כי:
    "לשון ההוראה של סעיף 9 לחוק ותכליתה מלמד כי פרשנותה הנכונה היא זו שההוראה חלה על רכישה במהלך הנישואין אך לא על רכישה מלפני הנישואין. מכאן, "יראו רוכש ובן זוגו כרוכש אחד" החל ממועד יצירת התא המשפחתי וביחס לרכישות שבוצעו במסגרת התא המשפחתי ולא לפני כן."
  4. עם זאת, גם על פי גישת השופט ברק בפרשת פלם יש לקבוע תחילה אם לבן הזוג המבקש את ההטבה של מס הרכישה המופחת לדירה יחידה קיימות זכויות בדירה הנוספת (ראו פסקה 8 לפסק דינו של השופט ברק):
    "הרכישה נשוא הדיון בוצעה על ידי בני הזוג פלם ביחד בהיותם בני זוג. הם רכשו דירת מגורים זו במשותף וכיחידה אחת. פשיטא שביחס לדירה זו הם "רוכש אחד" הן על פי הרכישה המשותפת והן מכוח סעיף 9(ג1א)(2)(ב)(2) לחוק. בגין רכישה זו נתבקש שיעור מס רכישה מופחת ביחס לחלקו של מר פלם בלבד ברכישה. השיעור המופחת מותנה בכך שרכישה זו היא רכישת "דירתו היחידה" של מר פלם. כדי לבחון אם זו "דירתו היחידה" של מר פלם, מוכרחים אנו לבחון את כלל דירותיו ואת כלל רכישותיו של מר פלם עצמו. מוכרחים אנו לבחון אם רכש דירה קודמת, אם קיבל דירה קודמת בירושה, במתנה או בכל דרך אחרת. אין לדעת אם הרכישה היא רכישת "דירה יחידה" אם לא בוחנים אם היו רכישות אחרות אם לאו ואם יש לנישום דירות אחרות אם לאו. אמנם, השיעור המופחת מתמקד ברכישה אחת, שביחס אליה נתבקש השיעור המופחת. אך, מאחר שהשיעור המופחת מותנה ברכישת "דירה יחידה", נוצר הקשר עם רכישות אחרות, ובכלל, עם מצב אחזקתו של הרוכש בדירות מגורים. הדירה הנוספת הרלבנטית במקרה שלפנינו, היא הדירה הקודמת שנרכשה על ידי הגב' פלם. במידה ויש למר פלם זכויות בדירה זו, הרי שאין הוא עוד בגדר רוכש "דירה יחידה", ואין הוא זכאי לשיעור המס המופחת. מכאן, מוכרחים אנו לבחון אם יש למר פלם זכויות בדירה הראשונה לצורך שיעור המס המופחת. זכויות כאלה יכול מר פלם לקבל בדרכים שונות. הוא יכול להיות בעל זכויות קניין ממש בדירה זו, מכוח הסכם ממון או הסכם אחר, או כל דרך אחרת. אולם, זה לא מתקיים במקרה דנן בגלל הסכם ההפרדה שבין בני הזוג.
    לכן, קבע כבוד השופט ברק, בנסיבות העניין של פרשת פלם, כי הדירה הנרכשת היא דירתו היחידה של מר פלם והוא זכאי להנות משיעור מס רכישה מופחת, וזאת על אף שלגב' פלם היתה דירה נוספת שנרכשה טרם נישואיהם והרשומה על שמה בלבד, כאשר קיים הסכם ממון הקובע כי הדירה הקודמת נשארת בבעלות גב' פלם בלבד.
    העקרון המנחה שנקבע בפרשת פלם הוא כי דירת מגורים שנרכשה על ידי אחד מבני הזוג טרם הנישואין – לא תיחשב כדירתו של בן הזוג האחר לצורך מתן ההקלה במס רכישה, אם יסתבר כי בן הזוג האחר לא רכש בה זכויות, בין אם מחמת קיומו של הסכם ממון או בין אם מחמת סיבה אחרת.
    יש לתת את הדעת לכך כי בפרשת פלם, להבדיל מפרשת שלמי, כפי שתפורט להלן, לא התייחס בית המשפט באופן מפורש לסוגיית נטל ההוכחה. דהיינו: בית המשפט העליון לא עסק בשאלה מי בעל הדין הנדרש להוכיח קיומה או העדרה של זכות לבן הזוג האחד בדירה שנרכשה על ידי בן הזוג האחר לפני הנישואין. עם זאת נראה, במיוחד לאור הנימוק המוצג על ידי השופטת חיות בפרשת פלם, כי הנטל מוטל על הרוכש על פי הכלל לפיו על מבקש הטבה להוכיח זכאותו להטבה במס רכישה בשל "דירה יחידה" כמו גם, וכחלק מהעניין את העדר קיומן של זכויות בדירה האחרת, שהרי דינו כדין כל מבקש הטבה או הקלה במס. זאת יכול הרוכש לעשות באמצעות הסכם ממון או הסכם אחר, ומכאן החשיבות של עריכת הסכם ממון לצורך קבלת הנחה משמעותית במס רכישה.
    פטור ממס שבח על דירה יחידה
    בפרשת שלמי נדונה אמנם שאלת פרשנותה של הוראת סעיף 49(ב) לחוק מיסוי מקרקעין, העוסקת במתן פטור במכירת דירת מגורים יחידה, אך נקבע כי אותה "פיקציה" הקיימת בסעיף 49(ב) הרואה, לצרכי מס, את התא המשפחתי כ"מוכר אחד" לצרכי מס שבח, קיימת גם בהוראת סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין בהקשר של מס רכישה. כבוד השופט דנציגר הבהיר בפסק דינו (ראו פסקה 47) כי השימוש במונח "פיקציה" שנעשה על ידו אינו מקרי והוא נועד להבהיר כי מדובר בקביעה משפטית מלאכותית של המחוקק שנועדה להגשים תכלית מסוימת.
    לאחר הסקירה המשפטית והספרותית הנרחבת בפסק דינו, מתייחס כבוד השופט דנציגר לתכלית החקיקה, תוך שהוא מציין כי מדובר בתכלית כפולה:
    "מדובר בתכלית כפולה: מחד, נועדו הסעיפים למנוע תכנוני מס בלתי לגיטימיים, שבהם נרשמות מספר דירות שמשמשות את התא המשפחתי על שם בני משפחה שונים על מנת למקסם את מספר הפטורים ממס שבח שיוכל התא המשפחתי כמכלול לקבל בבוא היום. תכלית זו כונתה בעניין עברי "תכלית שלילית". מאידך, מבקש החוק לאפשר לתא המשפחתי, כמכלול, להגשים את מאוויו וצרכיו (להבדיל מאלו של מי מהפרטים המרכיבים את התא המשפחתי בנפרד), מתוך הנחה שהתמורה שמתקבלת ממכירת דירת המגורים משמשת במרבית המקרים לרכישת דירת מגורים אחרת עבור התא המשפחתי כמכלול. תכלית זו כונתה בעניין עברי "תכלית חיובית". ניתן לראות כי מדובר במידה רבה בשני צידיו של אותו מטבע."
  5. פסק הדין בעניין שלמי מתמקד ביצירת האבחנה וההבהרה הנדרשת בין תאים משפחתיים, אשר בני הזוג המרכיבים אותם מגיעים "ללא מטען היסטורי" או כ"לוח חלק" לבין תאים משפחתיים בהם בני הזוג מגיעים לחיי הנישואין עם "מטען היסטורי".
    כבוד השופט דנציגר עונה בשלילה לשאלה האם יש לפרש את הפיקציה שבסעיפים 9 ו- 49(ב) לחוק מיסוי מקרקעין ככזו המשליכה על זכאותו של בן הזוג המבקש את הפטור או ההקלה ממס בשל "מטען היסטורי" של בן הזוג האחר המשויך גם לבן הזוג מבקש ההקלה במס, תוך שהוא נותן שתי דוגמאות אשר נועדו להמחיש את הגישה לפיה אין להחיל "באופן עיוור" את הפיקציה שבסעיף 9 ו- 49(ב), אלא באופן הנועד להגשים את תכלית הסעיפים הנ"ל. על כן, נקבע כי אין לשייך את "העבר ההיסטורי" של כל אחד מבני הזוג לתא המשפחתי החדש, כך שתישלל מבן הזוג השני הזכאות למתן פטור ממס שבח או הקלה במס רכישה במכירה או ברכישה שהוא מבצע במסגרת התא המשפחתי:
    "אף אחד מבני הזוג אינו זוכה בפטור שלא היה זכאי לו אלמלא נישואיו, אך גם אף אחד מבני הזוג אינו "נענש" בגין "עברו ההיסטורי" של בן הזוג השני. אפשרות זו מגשימה כראוי את תכלית החוק ומביאה לתוצאה צודקת. זוהי הפרשנות שננקטה בדעת הרוב בעניין פלם, וזוהי הפרשנות שמעניקה רשות המיסים לסיטואציה מעין זו, כפי שהיא עולה מהוראת הביצוע 5/2011." [פסקה 54 לפסק הדין]
    באשר לשאלת דרכי ההוכחה הנדרשים לצורך הקביעה מה מעמדו של בן הזוג המבקש את הטבת המס, ובאופן ספציפי – הדרישה לקיומו של הסכם ממון – קובע כבוד השופט דנציגר בפרשת שלמי כי יש מקום לעיין מחדש בקביעת דעת הרוב בפרשת ע"א 3489/99 מנהל מס שבח נ' אן מרי עברי, פ"ד נז(5) 589 (להלן – פרשת עברי), בכל הנוגע לתוקפו של הסכם ממון בקשר עם פרשנות סעיף 49(ב) או סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין, וכי ראוי לאמץ "באופן חלקי וזהיר" את דעת המיעוט בפרשת עברי:
    "מקובל עלי כי תכלית הסעיף אינה רק מניעת תכנוני מס בלתי לגיטימיים (התכלית "השלילית") אלא גם קביעת התא המשפחתי כיחידה מיסויית אחת שזכאית לפטורים ולהקלות במס (התכלית "החיובית"). עם זאת, סבורני כי תכלית זו אינה שוללת הבחנה בין בני זוג שבחרו לערוך הסכם ובמסגרתו לשמור על הפרדה רכושית לבין בני זוג שלא ערכו הסכם כזה. במילים אחרות, סבורני כי גם לאור תכליתו של הסעיף, ניתן להגיע לפרשנות שיוצרת הרמוניה בין דינים שונים, ובמקרה זה – בין דיני המשפחה והקניין לבין דיני המיסים. בנקודה זו מקובלת עלי עמדת השופטת שטרסברג-כהן בעניין עברי, שקיבלה כאמור חיזוק בדברי הנשיא ברק והשופטת חיות בעניין פלם, כי הבחנה כזו הינה הבחנה לגיטימית ואינה פוגעת בעיקרון השוויון או בעיקרון הניטרליות שבדיני המיסים. עם זאת, אין להכחיש כי קיים חשש, עליו עמד השופט ריבלין בעניין עברי ובעניין פלם, כי פרשנות זו תיצור תמריץ שלילי לכריתת הסכמי יחסי ממון (או הסכמי הפרדה בין ידועים בציבור) שכל מטרתם ליצור הפרדה פיקטיבית לצורכי תכנון מס. לפיכך, יש להיזהר מקביעה גורפת שעצם עריכתו של הסכם יחסי ממון (או הסכם הפרדה בין ידועים בציבור) שוללת את תחולת ה"פיקציה" הקבועה בסעיף 49(ב) לחוק.
    פטור ממס שבח ירושה והסכם ממון האמנם ילכו כולם יחדיו?
    "נקודת המוצא שקובע סעיף 49(ב) לחוק הינה כי בני זוג הינם "מוכר אחד", ומשכך אם מכרו בני הזוג שתי דירות בטרם חלפו ארבע שנים בין המכירות יש לראותם כאילו שתי המכירות בוצעו על ידי שניהם. בהיעדר טענה כלשהי מצד בני הזוג בדבר הפרדה רכושית ביניהם, יתייחס אליהם פקיד השומה כ"מוכר אחד" על כל הנובע מכך. עם זאת, כיוון שמדובר בחזקה הניתנת לסתירה, רשאים בני הזוג לטעון כי חזקה זו נסתרת בעניינם הקונקרטי, ולשם כך עליהם להציג ראיות להוכחת טענתם. ודוק, הנטל לסתור את החזקה מוטל על הנישומים, בני הזוג, ולא על המשיב. החזקה תיסתר רק אם תובאנה ראיות ברורות להוכחת קיומה של הפרדה רכושית בפועל בין בני הזוג. במילים אחרות, בהיעדר תשתית עובדתית להוכחת ההפרדה הרכושית בפועל, רשאי המשיב לקבוע כי ה"פיקציה" המשפטית הקבועה בסעיף חלה על בני הזוג."
  6. בפרשת שלמי נקבע גם מהן הראיות שיידרשו בני הזוג להציג בכדי לסתור את החזקה שבסעיף 49(ב) או בסעיף 9 לחוק – בראש ובראשונה: הסכם יחסי ממון, בו נקבעה הפרדה רכושית ביחס לנכסים שכל אחד מבני הזוג הביא לתא המשפחתי. נקבע כי ללא הסכם ממון אין לדון בטענה בדבר הפרדה רכושית ואין מקום לקבל טענה של הסכמה בעל פה על הפרדה רכושית. אולם בהסכם יחסי ממון אין די לצורך סתירת החזקה, אלא נדרשת הוכחה כי בני הזוג פעלו על פי ההסכם הלכה למעשה וכי ההפרדה הרכושית לא היתה רק "על הנייר" אלא התקיימה בפועל. זאת, על מנת להסיר את החשש מפני כריתת הסכמי ממון אד-הוק רק לצורך התחמקות מתשלום מס. לצורך בחינת קיומה של הפרדה רכושית בפועל הסתייע בית המשפט העליון במבחני עזר הנהוגים בדיני משפחה ואשר ממילא מצויים בהוראת ביצוע 5/2011, ביניהם מגורים במשותף, מימון משותף, תשלום משכנתא משותף, דמי שכירות המשתלמים לחשבון בנק משותף וכיוצ"ב.
    והוסיף כבוד השופט דנציגר בהקשר זה (סייפת פסקה 66):
    "כי אילו היה נבחן עניינם של בני הזוג עברי לפי אמות המידה האמורות לעיל ייתכן כי הייתי מציע לדחות את טענתם להפרדה רכושית, על אף הסכם יחסי הממון שנערך ביניהם, וזאת לנוכח מגוריהם המשותפים בדירתו של מר עברי."
    אם כך, ן, בפרשת שלמי הובהרה מהי "נקודת המוצא" וממילא אף הובהר על מי הנטל להוכיח קיומה של חריגה ממנה. מעתה ברור כי נקודת המוצא היא כי דירת מגורים הרשומה על שם אחד מבני הזוג, בין אם נרכשה לפני הנישואין ובין אם לאחריהם, תיוחס אף לבן הזוג האחר, אלא אם יוכח כי קיימת ביניהם הפרדה רכושית, כך שאין לייחס את אותה דירה גם לבן הזוג האחר. הפרדה רכושית זו נלמדת, בראש ובראשונה, מקיום הסכם יחסי ממון, ובנוסף, מהוכחת קיומה של הפרדה רכושית בפועל.
    פרשת קיוויתי פסק הדין המקנה פטור ממס רכישה בשל קיומו של הסכם ממון
    בפרשת קיוויתי שוב הובהר עד כמה חשוב קיומו של הסכם ממון שייחתם לפני רכישת דירות ועד כמה היוועצות עם עורך דין מקרקעין חשובה ביותר.
    מדובר בערר שהוגש על ידי שני בני זוג להורות לרשות המיסים לקבוע כי דירה שרכשו יחד הינה דירה יחידה על אף שלאישה הגב' ורד קיוותי היתה דירה השייכת לה מפני הנישואין.
    שומת מס הרכישה הוצאה לעוררים מאחר ועוד טרם נישואיהם של העוררים קיבלה האישה במתנה דירת מגורים בגוש 10885 חלקה 30 (אשר רשומה על שמה.
    השאלה אשר עלתה לדיון הייתה האם יש לראות, בנסיבות המקרה הנדון, בדירה הנוספת כדירתו היחידה של מר קיוויתי בגינה הוא זכאי לתשלום מס רכישה על פי מדרגות מס של דירה יחידה, וזאת למרות קיומה של דירה לאשתו אשר התקבלה במתנה עוד לפני נישואיהם.
    יצויין כי פרשת קיוויתי החלה להתגלגל כאשר לאחר רכישת הדירה המשותפת, הגישו בני משפחת קיוויתי שומה עצמית במסגרתה ביקש העורר שיעור מס רכישה מופחת בגין רכישת הדירה המשותפת, וזאת בשל העובדה שזו דירת מגורים יחידה של הבעל. במסגרת השומה העצמית דיווחה האישה על דירת המתנה כדירה אותה התחייבה למכור תוך 24 חודשים ממועד הרכישה של הדירה המשותפת.
    למרות הודעתם קבע מס שבח כי בני משפחת קיוויתי יחויבו במס רכישה על פי מדרגות מס רכישה
    כדירה שניה, אך יתרת החוב הוקפאה, עד למסירת הודעה על מכירת דירת המתנה מס שבח ציין בשומה כי לאישה דירה נוספת (דירת המתנה) אותה קיבלה ללא תמורה מאמה בשנת 2000, וכי בני הזוג קיוויתי התגוררו בדירת המתנה, כך ששניהם "נהנו מהפירות".
    על כך הוגש הערר על ידי בני הזוג. ועדרת ערר אליה הגישו את הערר דחתה אותו וקבעה בהשגה כי במקרה הנדון, בהעדר הסכם ממון ולאור מגורים משותפים בדירת המתנה, יש להחיל על דירת המתנה את חזקת התא המשפחתי ועל כן יש לחייב במס רכישה בהתאם למדרגות המס של דירת מגורים שניה לבני הזוג. לא היתה מחלוקת באשר לעובדות הבאות: האישה קיבלה את דירת המתנה לפני נישואיה ודירה זו נרשמה על שמה בלבד, ולא נרשמה גם על שם הבעל לאחר נישואיהם; הצדדים התגוררו בדירת המתנה כשנתיים לפני נישואיהם ועוד כשנתיים לאחר נישואיהם, הבעל לא שילם לאישה שכר דירה עבור מגוריו בדירה זו; מייד לאחר פסק הדין של ועדת הערר ערכו הצדדים ביניהם הסכם ממון.
    בני הזוג טענו בערעור שהעובדה שדירת המתנה שהתקבלה בידי האישה לפני נישואיהם, היא בבעלותה הבלעדית, אין בה כדי לפגוע בזכותו של הבעל לממש את הטבת המס לה הוא זכאי. בתקופה שקדמה לנישואין התגוררו העוררים במשך כשנתיים בדירת המתנה ובמשך זמן זה לא שילם העורר דמי שכירות למי שהייתה אז חברתו לחיים. מציאות החיים היא כזו שזוג חברים בשנות ה-20 לא יגבו אחד מהשני דמי שכירות, או יעסיקו יועץ משפטי לענייני מס.

רחל רייצ'ל שחר ושות' – עורכי דין ונוטריון (2004) מומחים במתן פתרונות לסוגיות הסכמי ממון. המשרד מעסיק עורכי דין ונוטריונים בעלי ניסיון מעשי של עשרות שנים ומספק פתרונות יצירתיים ותוצאות יוצאות דופן.

0
כל הפתרונות במקום אחד
0
שנות ייצוג משפטי
% 0
נצחונות בתיקים
% 0
שקט נפשי
+ 0
לקוחות מרוצים
צרו קשר לקבלת ייעוץ ללא עלות

משרדנו סייע למאות לקוחות לחסוך מאות אלפי ש"ח לאורך השנים בייעוץ אסטרטגי נכון של הליכי תביעות בתוך המשפחה

פנה/י וקבל/י תשובה מקצועית לכל סוגיה לגבי עו"ד דיני משפחה צוואות

* פנייתך תטופל במהירות 050-6914314

עו"ד לענייני משפחה הסדרי ראייה